Der BFH entschied mit Urteil vom 24. April 2024 (Az. IV R 27/21), dass § 8c Abs. 1 Satz 1 des KStG in der für das Streitjahr 2014 maßgeblichen Fassung nicht auf verrechenbare Verluste gemäß § 15a EStG anwendbar ist, die einer Kapitalgesellschaft als Mitunternehmerin einer Kommanditgesellschaft zugerechnet werden. Das Urteil ist entgegen der im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 4. Juli 2008 enthaltenen Rechtsauffassung ergangen.
§ 15a EStG begrenzt die Verlustverrechnung bei beschränkter Haftung, mithin insbesondere für Kommanditisten einer KG. Nach gesellschaftsrechtlichen Regelungen können den Kommanditisten Buchverluste über den Betrag ihrer Einlage hinaus anteilig zugerechnet werden, auch wenn hierdurch negative Kapitalkonten entstehen. Mit Schreiben vom 4. Juli 2008 im Zusammenhang mit der Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften hat das BMF verlauten lassen, dass die Regelungen des § 8c KStG a. F. (vollständiger oder anteiliger Verlustuntergang bei der Übertragung von Anteilen an der Körperschaft) insbesondere auch die Verluste nach § 15a EStG umfasst. Diese Auffassung war streitig und Gegenstand des oben genannten BFH-Verfahrens.
Sachverhalt
Im vorliegenden Streitfall vertrat das Finanzamt, den Anweisungen des oben genannten BMF-Schreibens folgend, die Auffassung, dass § 8c KStG a. F. auch auf die einer Körperschaft als Mitunternehmerin zuzurechnenden verrechenbaren Verluste nach § 15a EstG anwendbar sei und im Falle der Anwendbarkeit des § 8c KStG zu deren Untergang führe.
Die infolge eines erfolgslosen außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens hiergegen gerichtete Klage hatte bereits vor dem vorinstanzlichen Finanzgericht (FG) Köln Erfolg – und auch der BFH vertrat die Ansicht des Klägers bzw. Revisionsbeklagten und hat die eingelegte Revision als unbegründet zurückgewiesen.
Urteil und Begründung
Nach Ansicht des BFH (Urteil vom 24. April 2024, Az. IV R 27/21) ist die vom Finanzamt auf § 8c Abs. 1 KStG a. F. gestützte Kürzung des nach § 15a EStG festgestellten Verlustes rechtswidrig, da die Regelung bereits systematisch nicht auf verrechenbare Verluste gemäß § 15a Abs. 4 EStG, die einer Kapitalgesellschaft als Mitunternehmerin einer Kommanditgesellschaft zugerechnet werden, anwendbar sein könne. Der BFH führt hierzu Folgendes aus:
- Grundlegend regele § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a. F. den Verlustabzug von Körperschaften. Dementsprechend gelte die Regelung nur für Verluste von Körperschaften.
- Die für den Fall eines schädlichen Beteiligungserwerbs angeordnete Rechtsfolge, mithin die Nichtabziehbarkeit und damit der Wegfall nicht genutzter Verluste, könne folglich nur Verluste der Körperschaft betreffen und nur auf der Ebene der Körperschaft eintreten.
- Dementsprechend könnten Verluste, die eine Körperschaft als Mitunternehmerin einer Kommanditgesellschaft erleidet, erst auf der Ebene der Körperschaft den Beschränkungen des § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a. F. unterliegen.
- Auf eine Personengesellschaft, die Subjekt der Gewinnerzielung, Gewinnermittlung und Einkünftequalifikation ist, sei § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a. F. hingegen nicht (unmittelbar) anwendbar.
- Auch auf Verluste einer Kommanditgesellschaft, die einer als Kommanditistin beteiligten Körperschaft zugerechnet werden und die dem Ausgleichs- und Abzugsverbot des § 15a EStG unterliegen, sei § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a. F. nicht anwendbar.
Einschätzung und Ausblick
Das Urteil ist zu begrüßen, denn es erteilt der von der Finanzverwaltung vertretenen Auffassung, § 8c KStG entfalte seine Wirkung auch auf Verluste nach § 15a EStG, eine klare Absage. Darüber hinaus stellt es klar, dass die Regelungen des § 15a EStG und des § 8c KStG a. F. systematisch voneinander zu trennen sind; das gebietet bereits die Einordnung der Normen in die jeweiligen Gesetzestexte.
Ob die vom BFH vertretene Auffassung hingegen auch auf die aktuelle Fassung des § 8c KStG Anwendung findet, ist unklar. Hierzu hat sich der BFH nicht geäußert. Bei einer konsequenten Anwendung der vom BFH vertretenen Auffassung kann hier jedoch nichts anderes gelten.
Unklar ist auch, wie die Finanzverwaltung auf das Urteil reagieren wird; grundsätzlich wäre es gut, wenn eine Änderung des BMF-Schreibens vom 4. Juli 2008 im Zusammenhang mit der Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften so erfolgt, dass sich die Finanzverwaltung der Auffassung des BFH anschließt. Es kann aber auch nicht ausgeschlossen werden, dass die Finanzverwaltung weiterhin an ihrer Auffassung festhält oder die Vorschrift des § 8c KStG z. B. im Rahmen des JStG 2024 geändert wird.
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